Доходы будущих периодов - это что такое? Применение счета «Доходы будущих периодов»

Доходы будущих периодов – это средства, которые получены или поступят в предстоящих месяце, квартале, году. По логике вещей, можно считать такой прибылью и суммы, которые вернут дебиторы. Однако это не совсем так. Далее разберемся, как осуществляется учет доходов будущих периодов.

Общие сведения

При отгрузке продукции осуществляется ее продажа. Как правило, в процессе этой операции отражаются доходы. Право собственности на товар переходит в момент передачи его приобретателю. Продукции на складе нет, соответственно, возникает возможность требовать от контрагента оплаты. В этом случае предстоящего дохода нет. Перспективы возможного поступления прибыли также не относятся к делу. На практике бухгалтерия фиксирует только совершенные операции и исходит из принципа соответствия. Он сводится к следующему. Поступления должны соответствовать затратам, за счет которых они получены.

Пример

Приведенный выше принцип достаточно легко понять, однако весьма проблематично воплотить в жизнь. Предположим, предприятие получило сумму арендной платы за 3 года вперед. Вопрос о том, какой счет использовать для отражения средств не возникает. Проблема состоит в том, какую именно сумму следует показывать как прибыль. Сначала было принято отражать все полученные средства в качестве дохода. Однако впоследствии, когда начал применяться принцип соответствия, стали составлять годовые отчеты. Логично, что в состав дохода следует включать прибыль за год. Что же касается оставшейся суммы, то они в отчете не показываются.

Возник другой вопрос – куда их относить. Самым простым решением было отразить ее в качестве кредиторской задолженности. Объясняется это тем, что арендодатель, получив положенную сумму, признает свои обязательства перед арендатором. Соответственно, в каждый следующий год задолженность будет уменьшаться, а прибыль – увеличиваться. Однако такой подход мало применим в практике. Дело в том, что кредиторская задолженность – обязательство, которое требует погашения. А в рассмотренном примере оно отсутствует, поскольку деньги собственник уже получил, а объект предоставил.

Введение счета

Обычно доходы будущих периодов – это активы, которые уже получены. В большинстве случаев они представлены в виде денежных сумм. Учитывая принцип сопоставимости, эти поступления необходимо сравнить с затратами, за счет которых они возникли. Именно здесь возникает вопрос о правильном разделении прибыли. Доподлинно неизвестно, как был найден способ показать доходы будущих периодов. Строка 1530, на которой обобщалась информация о таких поступлениях, существует и сейчас. Впоследствии было закреплено, что каждой статье должен соответствовать остаток счета по Главной книге. В результате был решен вопрос, где отражают доходы будущих периодов. Был введен одноименный счет 98. Сумма по стр. 1530 равна совокупности кредитового сальдо по сч. 98 и 86 (в части целевого финансирования из бюджета, грантов, техпомощи и пр.).

Характеристика счета

Введение с. 98 было связано с проблемами отражения арендной платы. Когда они были решены, бухгалтеры поняли, что с помощью найденного подхода можно регулировать финансовые поступления. В итоге возникло большое количество субсчетов, на которые относят доходы будущих периодов. Это:

1. Прибыль, полученная в счет предстоящих лет.
2. Безвозмездные поступления.
3. Предстоящие суммы задолженностей по недостачам, обнаруженные в предыдущие годы.
4. Разница между размером взыскания с виновных и балансовой ценой по недостачам.

Рассмотрим их в отдельности.

Безвозмездные поступления

Ранее их называли подарками, которые предполагали заключение соглашения о дарении. В настоящее время такие поступления принято именовать спонсорской помощью. До определенного периода их относили к доходам того периода, в который они были получены. Между тем, были специалисты, которые указывали, что показывать в документах следует реально вложенные средства. Безвозмездные же поступления оценивались в 1 руб.

С совершенствованием бухгалтерской системы был выработан новый подход. Полученные безвозмездно объекты оприходовались по сч. 08 с Кд сч. 98.2. Соответственно, дары признавались как доходы будущих периодов. Это означает, что в документах эта прибыль показывалась как "растянутая" на несколько лет.

Амортизация

Доходы будущих периодов в балансе – это средства, имеющие условную рыночную оценку. При ее завышении, что в некоторых случаях имеет место и при добросовестном ведении дел, прибыль можно увеличить, снижая ее через амортизацию. Если же оценку занизить, то и поступления будут откорректированы соответствующим образом. Когда речь идет об ОС, с одной стороны в будущих периодах нужно начислять амортизацию. С другой же стороны, на текущие затраты списываются поступления предстоящих временных промежутков. Они друг друга нивелируют.

В итоге оказывается, что использование оборудования становится безвозмездным. Дело в том, что поступления поглощает амортизация, а на себестоимость изделий она не попадает. Между тем, теоретически правильнее признавать, что по ОС, полученным безвозмездно, начисление сумм износа не производится. Запись делается исключительно по отнесению части поступлений будущего периода на затраты текущего. Это подтверждает тот факт, что амортизация считается переносом ранее совершенных расходов, а не фондом реновации (возобновления) ОС. Прочие безвозмездные поступления, целевые средства, выступающие как доходы будущих периодов, отражают аналогичным образом.

Задолженность по недостачам

Случай с арендной платой повлек определенные последствия для учета поступлений будущих периодов. Специалисты в первое время не видели никаких проблем, но затем стали включать в эту категорию все, что можно. Сначала это были безвозмездные ценности, потом – прошлые потери. Для таких действий были свои основания. Рассмотрим, с чем связано отнесение задолженности по недостачам в доходы будущих периодов.

Проводки составляются на основании выявления соответствующего факта. Обнаруженную недостачу бухгалтер относит в Дб сч. 94. Одновременно кредитуется сч. 98.3. Разработчики плана счетов, видимо, предполагали, что чем больше будет обнаружено недостач, тем больше поступлений будет впоследствии. Если материально-ответственный сотрудник признает факт и даст обязательство возместить возникший недостаток, образуется дебиторская задолженность. Вряд ли она будет когда-либо погашена. Во всяком случае, полностью.

Если же материально-ответственный сотрудник не признает вины, то ни о каких доходах вообще речи нет. Действующий план счетов предусматривает регулирующий сч. 98.4. На нем обобщается информация о разнице между суммой, которая должна быть взыскана с виновных, и балансовой стоимостью недостач. Этот счет применяется исключительно на торговых предприятиях, использующих схему оприходования продукции по продажной цене.

Природа счета

Сч. 98 однозначно относится к категории финансово-распределительных статей. Здесь необходимо вспомнить о недооцененной проблеме учетной политики. Вопрос состоит в следующем. Что именно из доходов отнести к текущему, а что – к будущему периоду? В некоторой степени ответ на него зависит от профессионального усмотрения главного бухгалтера. Между тем, характеризуя сч. 98, возможно, правильнее было бы отнести его к категории дополнительных. При правильном его ведении он дополняет 99 счет. В таком случае заинтересованное лицо увидит реально поступившую, а не формально зафиксированную сумму прибыли.

Стр. 1530

Как выше говорилось, на нее относят доходы будущих периодов в балансе. Это:

1. Бюджетное финансирование.
2. Остатки средств, не использованные на конец года. Они находятся на сч. 86.
3. Суммы полученных грантов, технического содействия и пр.

В состав таких поступлений компании-лизингодатели вправе включить также разницу между суммой платежей и стоимости имущества, числящегося у получателя. Все прочие поступления относят к текущим или к кредиторской задолженности. В общем случае значения по стр. 1530 на 31 декабря прошлого года и на 31.12 периода, предшествовавшего предыдущему, переносят из баланса за предыдущий год.

Нюансы

Некоторые начинающие специалисты часто спрашивают: доходы будущих периодов – актив или пассив? Собственно, вопрос вполне логичен. Ведь, по сути, речь идет о поступлениях, прибыли. Между тем, доходы будущих периодов – пассив. Другая ситуация с затратами предстоящих лет (квартала, месяца). Они относятся к активу. В данном случае имеет место определенный бухгалтерский парадокс. Реально поступившие средства, представленные в пассиве и материализованные в активе, уменьшают отчетную прибыль. При этом затраты предстоящих лет (месяцев, кварталов) ее увеличивают.

Еще один момент касается налогообложения. Расходы будущих периодов при УСН (доходы минус затраты) отсутствуют. Нет их и при другом варианте "упрощенки". Кроме того, отсутствуют и доходы будущих периодов. УСН не предусматривает вообще таких понятий.

Специфика записей

Как выше было указано, доходы предстоящих периодов показывают по Кд счета 98. С ним корреспондируют счета, отражающие движение денежных средств или расчеты с кредиторами и дебиторами. По Дб сч. 98 суммы списываются при наступлении периодов, к которым они относятся. К примеру, обычно по условиям арендного соглашения пользователи имущества вносят плату вперед за квартал либо полугодие. Эта сумма не может относиться полностью к доходу того периода, в котором она поступила. Средства разделяют на равные доли. Каждая из них признается доходом текущего периода ежемесячно. В таком случае поступившая сумма приходуется сначала на сч. 98. Проводка следующая:

• Дб сч. 51 Кд сч. 98.

Эта запись составляется на всю сумму поступления. Далее каждый месяц в равной доле доход предстоящих периодов списывают на прибыль текущего:

• Дб сч. 98 Кд сч. 91.

Рассмотрим пример. ООО заключило арендное соглашение 18.02.2017 г. на 120 дней. Акт о приемке-передаче был подписан 1 марта. Согласно условиям соглашения, арендатор должен перечислить сумму за полгода вперед. 25.12 на счет собственника поступило 24 тыс. р., включая НДС 4 тыс. р. Бухгалтер делает следующие записи:

• Дб сч. 51 Кд сч. 98.1 – поступление средств.
• Дб сч. 98.1 Кд сч. 68 – начисление НДС.

В конце каждого месяца делается запись:

• Дб сч. 98.1 Кд сч. 90.1 – арендная плата за месяц отражена в доходах от реализации услуг.
• Дб сч. 90.3 Кд сч. 68 – начислен НДС.
• Дб сч. 68 Кд сч. 98.1 – восстановлен налог в части суммы, приходящийся на отчетный месяц.

Ревизия

Как осуществляется инвентаризация доходов будущих периодов? В ходе ревизии, в первую очередь, проверяется правомерность отнесения сумм, полученных предприятием, к рассматриваемой категории поступлений. Напомним, что в доходы предстоящих периодов включают:

1. Поступления, полученные в счет ненаступивших месяцев, кварталов, полугодий, лет. В их число входят суммы арендной, абонентской платы, выручка от пассажирских перевозок по квартальным/месячным билетам и прочее.
2. Стоимость безвозмездно полученных активов.
3. Предстоящее получение задолженности по недостачам, обнаруженным в течение отчетного периода за предыдущие годы и признанным виновным материально-ответственным сотрудником либо присужденным в рамках искового производства.
4. Разницу между суммой, подлежащей взысканию с виновного лица за недостающие материальные либо другие ценности, и их стоимостью.

В ходе ревизии также проверяется правильность оценки поступлений. При оприходовании поступлений предстоящих периодов она осуществляется в следующем порядке:

1. Суммы, полученные в счет предстоящих месяца, квартала, года, полугодия, приходуются в размере оплаты, поступившей по факту (согласно договору).
2. Стоимость активов, переданных предприятию безвозмездно, оценивается в соответствии с рыночной ценой. Во внимание принимается стоимость, существовавшая на момент оприходования.
3. Задолженности по недостачам за прошлые годы, обнаруженные в текущем периоде, учитываются по рыночной цене. Во внимание принимается стоимость, действовавшая на дату признания вины материально-ответственным сотрудником или вынесения судебного постановления.
4. Сумма разницы оценки недостач, подлежащих взысканию, рассчитывается как разница между рыночной ценой недостающих ценностей и стоимостью, по которой они были оприходованы.

При ревизии, выполняемой в конце года, проверяется обоснованность образовавшихся остатков, находящихся на субсчетах:

1. "Суммы, полученные в счет предстоящих периодов". Здесь должны быть показаны только те средства, которые относятся к следующему году.
2. "Безвозмездные поступления". На этом субсчете отражают рыночную стоимость бесплатно полученного имущества в той части, которая относится к недоамортизированной стоимости (если осуществляются отчисления по износу), либо МПЗ, которые не были списаны на счета учета производственных затрат.
3. "Предстоящие поступления задолженностей по недостачам, обнаруженным за предыдущие годы". На этом субсчете отражается рыночная стоимость материальных ценностей, относящаяся к невыплаченной части обязательства.

В процессе ревизии проверяется и правильность списания сумм, показанных на счете, обобщающем информацию об имуществе, полученном безвозмездно. Операции осуществляются в следующем порядке:

1. По бесплатно предоставленным предприятию ОС – по ходу начисления амортизации.
2. По прочим материальным ценностям, полученным безвозмездно, - по мере отнесения на производство.

Заключение

Основная проблема, которая стоит перед бухгалтером, заключается в установлении границы между поступлениями, которые можно сразу включить в текущий период, и теми, которые следует отнести на будущее. При ее решении большое значение будет иметь опыт специалиста, его профессионализм. В большинстве случаев каких-то серьезных сложностей не возникает. Трудности могут появиться с суммами по задолженностям, образовавшимся вследствие недостач. Если ответственные лица не признают вину, то предприятие не просто не получит прибыль, а понесет определенные потери. Если проблему нельзя будет решить мирным путем, то возместить их можно будет только через суд в рамках искового производства.