Счет 91 в бухгалтерском учете: "Прочие доходы и расходы"

В план счетов бухгалтерского учета 91 счет включается для обобщения данных об операционных, внереализационных расходах и доходах. Эти поступления и траты именуются как "прочие". Рассмотрим далее как делаются записи, какие именно поступления и затраты можно отнести на эту статью.

Что отражает счет 91 в бухгалтерском учете?

По кредиту счета показывают поступления, связанные с:

1. Предоставленными во временное пользование за плату активами компании. Эти средства отражаются в корреспонденции со статьями расчетов или счетами денежных ср-в.
2. Предоставленными за плату во временное пользование правами, возникшими из патентов на изобретение, промышленные образцы и иные продукты интеллектуальной деятельности. Они также отражаются в корреспонденции со счетами денежных ср-в или расчетов.
3. Участием в уставном капитале сторонней компании, проценты и другие доходы от ценных бумаг. Эти поступления показывают в корреспонденции со счетами по учету расчетов.
4. Продажей и иным списанием ОС и других активов, отличных от российских денежных средств, продукции. Эти доходы отражают в корреспонденции со статьями учета расчетов либо финансовых ср-в.
5. Операциями с тарой.
6. Получением активов на безвозмездной основе. Эти поступления показывают в корреспонденции со статьями доходов предстоящих периодов.

Дополнительно

Прибыль, которая получена организацией по условиям договора простого товарищества, также отражает 91 счет бухгалтерского учета. Проводки при этом составляются в корреспонденции со ст. 76, показывающим расчеты с различными субъектами. По рассматриваемой статье отражают проценты, подлежащие получению либо полученные, за предоставление денежных средств предприятия в пользование. Их показывают в корреспонденции со статьями финансовых вложений либо денежных ср-в. Неустойки, штрафы, пени, начисленные за нарушения договорных условий, признанные к получению или поступившие также переносят на 91 счет бухгалтерского учета. Проводки составляют по корреспонденции со статьями по расчетам или отражению денежных средств. К прочим расходам и доходам относят также:

• Поступления в возмещение понесенных убытков.
• Прибыль предыдущих периодов, обнаруженная в отчетном году.
• Суммы по кредиторской задолженности.
• Курсовые разницы.
• Другие поступления, признаваемые внереализационными и операционными, кроме чрезвычайных.

Дебет

В Правилах предусмотрены расходы, которые переносят на счет 91. В бухгалтерском учете должны отражаться затраты, связанные с:

1. Предоставлением на платной основе во временное пользование/владение активов предприятия, прав, которые возникают из патентов на промышленные образцы, изобретения, прочие объекты интеллектуальной собственности, а также участием в капиталах иных организаций.
2. Выбытием, продажей и другим списанием ОС и других активов, отличных от денег в отечественной валюте, товаров.
3. Операциями с тарой.
4. Оплатой услуг, которые оказывают кредитные организации.
5. Содержанием производственных мощностей и законсервированных объектов.
6. Возмещением причиненного организацией убытка.

Затраты, понесенные в связи с судебными спорами, также включаются в счет 91 в бухгалтерском учете (примеры записей будут приведены ниже).

Другие расходы

В счет 91 в бухгалтерском учете включают также:

1. Убытки предыдущих лет, выявленные в текущем году.
2. Отчисления в резерв под обесценение вложений в акции, снижение стоимости мат. ценностей, по сомнительным долгам.
3. Суммы дебиторских обязательств, по которым истек срок давности, прочие безнадежные долги.
4. Курсовые разницы.
5. Прочие затраты, которые признаются операционными либо внереализационными.

Счет 91 в бухгалтерском учете: субсчета

Они могут быть открыты отдельно для расходов и доходов, а также для их сальдо. В счет 91.2 в бухгалтерском учете записи вносятся на протяжении отчетного года накопительно. Ежемесячно сравнением дебетового оборота по прочим расходам и кредитового – по доходам определяется их сальдо. Оно списывается в сч. 99. В итоге синтетический 91 счет в бухгалтерском учете не имеет сальдо на отчетную дату. Однако его имеют аналитические статьи.

В частности, на сч. 91.02 (счет бухгалтерского учета). Это значит, что если остаток формируется в течение месяца при внесении прочих расходов/доходов, то сальдо образуется при операции закрытия. Она отражается по аналитической статье доходов. При превышении поступлений над затратами сальдо пойдет на сч. 91.01 (счет бухгалтерского учета). Это будет Кд, и он указывает на прибыль. Если расходы будут выше, то остаток образуется на дебете, что в итоге повысит убыток.

Практическое выполнение

Рассмотрим, как вносятся записи на сч. 91.02 (счет бухгалтерского учета). Это типовые случаи:

Важный момент

Любой хозяйствующий субъект несет расходы и получает доход, осуществляя обычные виды деятельности. К ним относят не то, что указано в уставе, как полагают многие специалисты. Обычными видами деятельности называют те, которые выполняются постоянно или довольно часто. В существенной степени, несомненно, они должны совпадать с уставными. Однако они не равны друг другу. Зачастую в уставе перечислено больше видов деятельности (на всякие случаи), чем предприятие осуществляет на самом деле. Все остальные хозяйственные операции отражает 91 счет бухгалтерского учета. Операционные расходы/доходы связаны с деятельностью компании, но не составляют ее целей. Внереализационные поступления/траты обуславливаются последствиями такой работы. Составителями инструкции к плану по счетам объединили эти категории в одну. Однако целесообразно рассмотреть их в отдельности.

Операционные доходы

В первую очередь это поступления, которые связаны с предоставлением имущества в аренду. При наступлении даты платежа специалист делает следующую запись:

Дб 76.3 "Расчет по полагающимся дивидендам и иным поступлениям".

Кд 91.1 (счет бухгалтерского учета по прочим доходам).

В результате прибыль появляется не при получении арендного платежа, а при возникновении права ее требования. Арендодатель выступает с этого момента как кредитор арендатора и остается им до того, как не будет погашено обязательство. В случае предоставления собственником клиенту права пользования продуктами интеллектуального труда, доходы от таких операций отражаются аналогично. Если момент появления обязательства совпадет с датой погашения, будет правильно, если записи будут сделаны через сч. 76.3. Аналогичная схема действует и при отражении:

1. Прибыли от осуществления совместной деятельности.
2. Доходов, возникающих при участии в уставных капиталах сторонних компаний, в том числе, по ценным бумагам.
3. Процентов, которые получены за денежные средства, находящиеся на хранении в банках или предоставленные в долг.

Внереализационные доходы

Они формируют комплекс разнообразных операций и относятся на счет 91. В бухгалтерском учете для чайников примеры лучше разбирать подробно. Рассмотрим следующий случай.

Контрагенты признали право компании на пеню или неустойку за неисполнение договорных условий или это произошло по решению суда. Как только появляется обязательство или согласие клиента осуществить платеж, у предприятия появляется доход:

- Дб 76.2 "Расчеты по претензиям".

- Кд 91.1 "Прочие поступления".

Но как правило, такие расчеты должны рассматриваться в качестве спорного долга. В дебет данного счета вписывают претензии к клиентам (к примеру, поставщикам за ненадлежащую отгрузку). Тогда делается запись:

- Дб 76.2.

- Кд 60 "Расчеты с подрядчиками и поставщиками".

Дебиторская задолженность при этом резервируется:

- Дб 91 "Прочие затраты".

- Кд 63 "Резервы по сомнительным задолженностям".

После вынесения судебного решения можно делать следующую запись:

- Дб 63.

- Кд 91.

Такая схема позволит уравновесить действия до получения платежа:

- Дб 51 "Р/с".

- Кд 76.2 "Расчет по претензиям".

Приведенные записи свидетельствуют о том, что компания не имела дохода, а только возместила убытки, понесенные ранее. Если иск удовлетворен не будет, то спорная задолженность списывается за счет резерва:

- Дб 63 Кд 76.2.

Это позволит показать расход на тот момент, на который он реально возник.

Невостребованная задолженность

Она признается на настоящий момент как внереализационный доход. К примеру, не была погашена задолженность поставщику. Специалист делает следующую запись:

- Дб 60 "Расчет с подрядчиками/поставщиками".

- Кд 91.1 "Прочие поступления".

Аналогичная схема используется при невостребованной депонированной зарплатой:

- Дб 76.4 Кд 91.1.

Классификация

Некоторые расходы/доходы организация относит или к обычной деятельности, или к другим затратам/поступлениям (счет 90, 91 в бухгалтерском учете). Среди них средства от:

1. Предоставления на платной основе во временное владение/пользование собственных активов по арендному договору.
2. Участия в капиталах сторонних предприятий.
3. Предоставления на платной основе прав, которые возникают из патентов на образцы, изобретения и прочие интеллектуальные продукты.

Классификация этих расходов/поступлений осуществляется в соответствии с деятельностью предприятия, вида доходов, условий их получения и пр. Во многих случаях такое разделение не сопровождается какими-либо сложностями. К примеру, к доходам от обычной деятельности можно отнести:

• Выручку от реализации продукции – для производственных компаний.
• Прибыль от реализации товаров – для торговых фирм.
• Поступления от предоставления услуг по перевозке – для транспортных предприятий и так далее.

Разнесение по статьям

Указанные выше доходы отражаются на сч. 90 "Продажи". Что касается расходов, то затраты от обычной деятельности сначала показываются на Дб сч. 20, 26, 44. С них впоследствии осуществляется списание на Дб сч. 90. Если предприятие осуществляет только сдачу имущества в аренду либо исключительно вложением активов в уставные капиталы иных фирм и пр., то такие доходы будут поступлениями от обычной деятельности. Если же какие-либо расходы/прибыль будут признаны прочими, то они учитываются, соответственно, по счету 91. Финансовый результат произведенных операций также определяется по нему.

Разъяснение понятий

Стоит отметить, что термин операционные расходы/доходы впервые были использованы в Отчете по финансовым результатам и инструкции о правилах по заполнению форм отчетности. Эти документы утверждены соответствующим приказом Минфина. До этого момента все затраты и поступления четко разделялись на следующие группы:

1. От продажи продукции (услуг либо работ).
2. От прочей реализации (ОС и других активов).
3. Внереализационные расходы/доходы.

Четко определялись и источники для получения сведений об этих затратах и поступлениях. Так, для первой группы использовался сч. 46, для второй – 47 и 48, для третьей – 80. Все поступления, которые не были связаны с продажей, являлись внереализационными. При введении понятий операционные расходы\доходы вся эта логика нарушилась. Это было обусловлено тем, что некоторые поступления/затраты, которые не были связаны с продажей и, по сути, являлись внереализационными, стали операционными. В частности, к ним относят расходы/доходы, касающиеся:

• Сдачи в аренду имущества.
• Списания ОС вследствие их морального износа.
• Содержания законсервированных мощностей производства.
• Обслуживания ценны бумаг и так далее.

Сложности классификации

При этом четкое определение операционных доходов/расходов отсутствует. В инструкции по заполнению форм отчетности было указано, что к ним относят, преимущественно, затраты и поступления по операциям, которые связаны с движением имущества. Но в этом случае возникает противоречие, поскольку никакого перемещения, например, при сдаче в аренду здания или содержании законсервированного объекта нет. Отсутствует определение операционных расходов/доходов и в ПБУ, в методических рекомендациях, разъясняющих порядок формирования показателей в отчетности. Это достаточно серьезный пробел. Он приводит к нечеткости разграничения между операционными и внереализационными доходами/расходами. Вследствие этого некоторые поступления и затраты переходят из одной категории в другую. В результате при разделении бухгалтеру приходится не логически мыслить, а изучать нормативные документы и выяснять, какие расходы/доходы Минфин считает внереализационными, а какие – операционными.

Момент признания поступлений

Он оказывает большое влияние на размер дохода. Порядок, в соответствии с которым осуществляется признание поступлений, регламентируется в ПБУ 9/99, в п. 12. Арендная или лицензионная плата может не выступать как доход от основных видов деятельности. В этом случае она признается в бухучете в соответствии с допущением временной определенности хозяйственных событий, условий договора. Для фиксирования выручки, отличной от дохода от основной деятельности, необходимо одновременное соблюдение трех условий:

1. Предприятие имеет право на ее получение. Оно может исходить из соответствующего соглашения или подтверждаться другим способом.
2. Сумму выручки можно определить.
3. Есть уверенность в том, что по итогам конкретной операции произойдет увеличение экономической выгоды компании.

В случае если выполнены указанные условия, выручка в бухучете признается от:

1. Предоставления во временное использование/владение за плату собственных активов фирмы.
2. Участия в капиталах иных компаний.
3. Предоставление во временное использование/владение прав, исходящих из патентов на изобретения, образцы или иные объекты интеллектуального труда.
4. Реализации ОС и других активов, отличных от денег (кроме инвалюты), товаров, продукции.

К этой же категории относят проценты, которые получены от предоставления денежных средств фирмы в пользование. Они начисляются по каждому истекшему отчетному периоду согласно договорным условиям. Что касается неустойки, пеней, штрафов, возмещения убытков, возмещенных организации, то они признаются в том временном промежутке, в котором было вынесено соответствующее судебное решение. Суммы по депонентской и кредиторской задолженности, срок которой истек, фиксируются в том периоде, когда он закончился. Результаты дооценки активов в бухучете признаются в периоде, к которому относится дата, на которую была проведена переоценка. Прочие поступления фиксируются по ходу их выявления (образования).