В любой организации существуют статьи доходов и расходов, не связанных с производственной или сбытовой деятельностью. Детальный перечень таких элементов, а также методы их учета указаны в ст. 265 НК РФ.
Список
Внереализационные расходы включают в себя траты средств:
- на содержание переданного в аренду (лизинг) имущества;
- в виде начисленных процентов по обязательствам, ценным бумагам;
- связанные с обслуживанием купленных ЦБ, оплату услуг реестродержателей, депозитария;
- в виде курсовых разниц, возникающих после переоценки имущества;
- судебные сборы;
- признанные должником или подлежащие к уплате по решению суда;
- прочие аналогичные расходы.
Рассмотрим детальнее некоторые из перечисленных групп.
Лизинг
Внереализационные расходы включают в себя расходы на содержание переданного в аренду имущества. Данный пункт распространяется на организации, для которых лизинг является одним из видов деятельности. Дата реализации определяется при переходе прав собственности на объект, независимо от того, когда поступят средства на счет. Это либо последний день месяца, либо дата начисления платежей по условиям контракта. Но если в документе указан неравномерный график, то мнения специалистов расходятся. Одни считают, что в таком случае внереализационные доходы и расходы должны признаваться по графику платежей, а другие - по факту получения средств. Поэтому желательно, чтобы договор учитывал равномерное распределение денег.
Проценты по долговым обязательствам
Состав внереализационных расходов включает все виды затрат, вне зависимости от типа кредита, но признаются только суммы, начисленные за реальное время пользования средствами. Доходами признаются только суммы, полученные от эмиссии. При изменении этого параметра, например в сторону увеличения, рассчитать новую сумму расходов сложно. Поэтому при эмиссии рекомендуется сразу указывать условия выпуска.
Курсовые разницы
Стоимость имущества может выражаться в иностранной валюте. В результате переоценки эти цифры могут поменяться. К внереализационным доходам и расходам что относить в таком случае? Расчеты осуществляются в зависимости от метода, указанного в учетной политике. Новые суммы пересчитываются на рубль по официальному курсу на дату фактического произведения затрат. Но в законе не прописано, какие именно ценности могут быть выражены в долларах или евро. Это могут быть также и финансовые вложения.
Внереализационные расходы в бухгалтерском учете по краткосрочным инвестициям в инвалюте пересчитываются в рубли, а долгосрочные, хоть и учитываются в долларах или евро, но параллельно отражается рублевый эквивалент данной суммы. Поэтому курсовые разницы в БУ не возникают. Для целей налогового учета при покупке и продаже активов в иностранной валюте отдельно отражается финансовый результат от сделки, а также изменение стоимости.
Ввиду отклонения реального курса от официального внереализационные расходы включают в себя:
- отрицательную рублевую разницу между фактической выручкой от продажи и суммой, рассчитанной по официальному курсу ЦБ РФ;
- положительную разницу между рассчитанной суммой реализации и фактической.
Днем зачисления расходов считается день перехода прав на собственность.
Как рассчитывается налог на прибыль?
Внереализационные расходы по каждой статье отдельно:
- краткосрочные финансовые инструменты;
- облигации внутреннего госзайма;
- разницы курсов по валютным счетам;
- по долгосрочным кредитам.
С курсовыми разницами от купли-продажи валюты вопросов не возникает. Рассмотрим детальнее операции с облигациями.
Если стоимость ЦБ рассчитывается по цене приобретения, то при получении дохода от реализации налоговая база уменьшается на сумму курсовых разниц. Если стоимость ЦБ переоценивалась во время новации ОВГВЗ, то прибыль от реализации уменьшается на всю сумму положительного сальдо разниц. При этих же условиях убыток от выбытия ЦБ принимается к вычету из налогооблагаемой базы только в сумме положительного сальдо разниц. Разрешается также уменьшать базу на всю сальдовую сумму, возникшую с момента поступления валюты на счет организации до принятия облигаций к бухучету. Корректировка осуществляется в доле, подлежащей выбытию ЦБ, пропорционально их стоимости.
При учете облигаций внутреннего госзайма IV и V серий прибыль, подлежащая налогообложению, уменьшается на:
- сумму положительных разниц, образовавшихся после изменения курса к котируемым ЦБ иностранным валютам, возникших с момента поступления валюты на счет предприятия и до принятия ОВГВЗ на баланс при их реализации или погашу
- сумму разницы, возникшей в период с 06.12.94 по 31.12.94 года;
- разницу, образовавшуюся после изменения курса рубля к котируемым ЦБ РФ валютам, рассчитанную между номинальными стоимостями ОВГВЗ в период с 07.01.95 по 20.01.97.
Внереализационные доходы и расходы, учет которых ведется методом начисления у продавца и покупателя, возникают на дату погашения задолженности контрагентами. Если организация использует кассовый метод, то в целях НУ не учитывается разница, когда сумма сделки выражена в условных единицах.
Пример
По договору ООО «Ромашка» реализовало товар на 11,8 тыс. долл. США. Право собственности покупатель получил в момент отгрузки (1 февраля). Оплата осуществлена 6 февраля. Себестоимость товара - 250 тыс. руб. Оплата осуществляется в рублях по курсу Центробанка РФ на дату платежа. Рассмотрим два варианта:
- курс рубля на 1 февраля - 28,8 руб./USD, а на 6 февраля - 28,9 руб./USD;
- курс рубля на 1 февраля - 28,8 руб./USD, а на 6 февраля - 28,7 руб./USD;
В бухгалтерском балансе внереализационные расходы включают счета:
- 62 «Расчеты с контрагентами»;
- 90-1 «Доход от реализации»;
- 90-2 «Себестоимость продажи»;
- 90-3 «НДС»;
- 91-2 «Иные расходы».
В БУ ООО «Ромашка» формируются такие проводки:
| Сумма, тыс. руб. | Операция | ||
| ДТ | КТ | ||
| 1 февраля | |||
| 62 | 90-1 | 339,84 | Отражена выручка от реализации (11,8 долл. х 28,8 руб./долл.) |
| 90-3 | 68 | 51,84 | Отражен начисленный НДС от покупателя (1,8 долл.х 28,80 руб./долл.) |
| 90-2 | 41 | 250 | Списание себестоимости товара |
| 6 февраля -- вариант 1 | |||
| 51 | 62 | 341,02 | Поступление оплаты (11,8долл.*28,9 руб./долл.) |
| 62 | 90-1 | 1,18 | Скорректирована выручка на положительную разницу [(28,9 руб./долл. – 28,8 руб./долл.)*11,8 USD] |
| 90-3 | 68 | 1,8 | Скорректирован НДС на положительную разницу [(28,9 руб./долл. – 28,8 руб./долл.)*1,8 USD] |
| 6 февраля -- вариант 2 | |||
| 51 | 62 | 338,66 | Поступление оплаты (11,8 долл.*28,7 руб./долл.) |
| 62 | 90-1 | –1,18 | Скорректирована выручка на отрицательную разницу [(28,7 руб./долл.– 28,8 руб./долл.)*11,8 USD] |
| 90-3 | 68 | –1,8 | Скорректирован НДС на отрицательную разницу [(28,7 руб./долл. – 28,8 руб./долл.)*1,8 долл.] |
| 91-2 | 68 | 1,8 | Отражено восстановление НДС по отрицательным разницам |
Внереализационные доходы и расходы как вести в НУ?
В первом случае:
- выручка от реализации составит 339,84 – 51,84 = 288 тыс. руб.;
- сумма внереализационных доходов: 1,18 тыс. руб.
Во втором случае:
- выручка от реализации составит 339,84 – 51,84 = 288 тыс. руб.;
- сумма внереализационных расходов: 1,18 тыс. руб.
Курсовые разницы в операциях с иностранной валютой
Внереализационные расходы включают в себя отрицательный финансовый результат от купли-продажи денежных средств других стран. Такие сделки осуществляются по рыночному курсу. В качестве расчетной даты используется день:
- списания валюты для продажи по поручению банка по курсу Банка России;
- зачисления вырученных средств на счет.
Переход права собственности на валюту осуществляется в день ее продажи для целей НУ и БУ. Доход от операции – это сумма средств от реализации валюты, рассчитанная по рыночному курсу. Расход – это сумма рублевого эквивалента валюты, которая выставлена на продажу по данным официального курса Центробанка РФ. Прочие внереализационные расходы включают в себя комиссию банка за проведение операции.
Пример
На транзитный счет организации 1 июля поступила выручка от экспорта в сумме 4 тыс. долл. США. Организация поручила банку продать 10% от этой суммы. Комиссия за проведение операции составляет 400 рублей.
Официальный курс доллара:
- на дату получения выручки – 30 руб./USD;
- на дату перечисления 10%– 31 руб./USD;
- на конец месяца – 33 руб./USD
| Дата | Операция | Сумма, тыс. долл. | Курс | Разница | Пересчет, тыс. руб. | ||
| ДТ | КТ | ||||||
| 01.07 | Поступила выручка на счет с иностранной валютой | 522 | 62 | 4 | 30 | официальный
курс |
120 |
| 05.07 | Направлена часть выручки на продажу | 57 | 522 | 0,4 | 31 | 12,4 | |
| Зачислены средства от реализации валюты | 51 | 911 | 32,50 | Биржевой курс | 13 | ||
| Списана стоимость валюты | 912 | 57 | 31 | официальный
курс |
12,4 | ||
| Удержана комиссия | 76 | 51 | Х | 0,4 | |||
| Признаны расходы | 912 | 76 | 0,4 | ||||
| Перечислена часть выручки на текущий счет | 521 | 522 | 3,6 | 31 | официальный
курс |
111,6 | |
| Отражена разница, образовавшаяся со дня поступления до момента продажи | 522 | 911 | 4 | (31-30) | 4 | ||
| 31.07 | Разница от переоценки средств на счете | 521 | 911 | 3,6 | 31,5 | (31,5-31) | 1,8 |
| 31.07 | Списано сальдо в части курсовых разниц | 919-1 | 99 | 5,58 | |||
| 31.07 | Определен финансовый результат | 200 | |||||
Для целей НУ внереализационные доходы и расходы включают:
- сумму 5,58 тыс. руб. в виде положительной разницы от переоценки остатка средств, образовавшейся после повышения курса валюты на дату отчета;
- 600 руб. в виде положительной разницы, образующейся после изменения курса продажи валюты;
- комиссионные банковские расходы в 400 рублей.
Как отражаются в балансе прочие внереализационные доходы и расходы? Бухучет сделок по таким статьям осуществляется на счете 91.
Резерв сомнительных долгов
Для начала следует уточнить сам термин. Сомнительным долгом называется любая задолженность, возникшая после реализации товаров и услуг, при условии, что она не погашена в установленные сроки, не обеспечена залогом, гарантией, поручительством.
Расходы налогоплательщика включаются во внереализационные в последний день месяца и учитываются при расчете НПП. Исключение составляют суммы задолженности по выплате процентов. Если налогоплательщик решил создать резерв, то все списания будут осуществляться за счет этого фонда.
Сумма резерва определяется на конец каждого месяца по данным инвентаризации дебиторской задолженности и рассчитывается одним из таких способов:
- по задолженности, срок которой превышает 90 дней, создается 100% резерв;
- по суммам со сроками оплаты 45-90 дней формируется 50% резерв;
- по всем остальным долгам резерв не формируется.
Расходы на ликвидацию ОС
Внереализационные расходы включают затраты, которые напрямую не связаны с производством. В частности, расходы на ликвидацию ОС, НЗП в том числе недоначисленной амортизации по этим объектам. В целях НУ доходы в виде стоимости материалов, иного имущества, полученного при демонтаже основных средств, подлежит включению в состав доходов.
Основной принцип расчетов, прописанный в НК, заключается в том, что расходы признаются таковыми в период их возникновения, рассчитанный по условиям сделки. В отношении ОС это означает, что суммы недоначисленной амортизации и остаточной стоимости объектов, относятся на расходы в том месяце, когда фактически произошла реализация.
Консервация производственных мощностей
Порядок приостановки деятельности ОС, которые числятся на балансе, устанавливается отдельным распоряжением руководителя. Обычно консервируются объекты с законченным циклом производства. Перед переводом оборудования составляется смета на его обслуживание. Если организация арендует земельный участок, на котором располагаются законсервированные объекты, то оплачиваемая аренда не соответствует требованиям ст. 252 НК. Такие расходы не могут быть учтены для целей расчета НПП.
Судебные сборы
Госпошлины и прочие сборы, связанные с рассмотрением дел в суде, включаются во внереализационные расходы. К таким издержкам, в частности, относятся суммы, которые должны быть выплачены экспертам, переводчикам, свидетелям, организациям, занимающимся осмотром доказательств, адвокатам, юристам и прочим лицам, участвующим в рассмотрении дела.
При отражении таких сумм в НУ следует правильно определить характер разбирательства. Судебные расходы всегда уменьшают НПП, вне зависимости от того, какая сторона выиграет дело, при условии, что разбирательство касается производственных вопросов. В случае приостановления дела уплаченная госпошлина подлежит возврату.
Аннулирование производственных заказов
Поступление расходов, связанных с отменой заказов на выпуск готовой продукции, осуществляется по актам, утвержденным руководителем, в пределах суммы прямых затрат. При этом следует учитывать специфику производства и организацию процесса.
Обязательно нужно предоставить документы, подтверждающие поступление самого заказа (договор), понесенные производственные затраты по операции. Организация должна обязательно получить официальный отказ от контрагента. Если имеет место расторжение договора, то это должно быть оформлено соответствующим протоколом. Также необходимо утвердить отдельный документ, подтверждающий факт прекращения заказа. Все эти издержки подлежат включению во внереализационные расходы организации.
Операции с тарой
Если стоимость возвращенной упаковки, принятой от поставщика с МБП, включена в цену запасов, то общая сумма расходов на их покупку уменьшается на стоимость тары. Последняя определяется ценой возможного использования или продажи. Отнесение упаковки к возвратной таре прописывается в договоре контракта на поставку производственных запасов.