Досудебное урегулирование налоговых споров представляет собой процедуру, применение которой обеспечивает оперативное устранение конфликтов, не доводя дело до разбирательства в первой инстанции. Этот порядок обладает рядом преимуществ. 
Общая характеристика
Правила, по которым производится досудебное урегулирование налоговых споров, предусматриваются в гл. 19 и 20 НК. Законодательство предоставляет право каждому субъекту обжаловать акты контрольных органов ненормативного характера, бездействия/действия служащих, если они нарушают права лиц. Досудебные налоговые споры входят в компетенцию вышестоящих служб ФНС. Процедура обжалования, предусмотренная в НК, считается более простой и менее формализованной. Она предполагает меньшие сроки, исключает расходы, связанные с оплатой госпошлины, и прочие издержки.
Налоговые споры
Они могут возникать по различным причинам. Наиболее распространенными основаниями претензий выступают:
- Нарушение сроков расчета имущественного налога.
- Незаконное выставление требования об осуществлении обязательного бюджетного отчисления.
- Отказ в предоставлении вычетов.
- Приостановление операций по счетам в банке.
- Отказ в возврате уплаченного налога.
Акты контрольных органов
Постановление ФНС о привлечении к ответственности за совершение правонарушения или об отказе в этом выносится в следующих случаях:
- При проведении выездной либо камеральной проверки плательщика или группы обязанных субъектов. Решение, принятое по ее результатам, вступает в силу через месяц с даты утверждения. В этой связи подать жалобу на данный акт можно не позднее 1 мес. со дня вынесения.
- При выявлении фактов, указывающих на нарушения, ответственность за которые предусматривается в НК. Постановление, принятое в таких случаях контрольными органами, вступает в действие с момента вручения его субъекту, в отношении которого оно вынесено.
Особенности обжалования
Возможность восстановить вышестоящим органом периода подачи претензии, пропущенного по каким-либо причинам субъектом, в отношении которого вынесено постановление о привлечении его к ответственности за совершение правонарушения или об отказе в этом, в НК не предусматривается. Жалоба на вступившее в действие решение, которое не было оспорено в порядке апелляционного производства, может быть направлена в течение года с даты, когда лицо должно было узнать или узнало о нарушении своего права. Аналогичные правила действуют и в отношении иных актов, бездействий/действий служащих ФНС. Принятое вышестоящим органом решение по жалобе (апелляционной в том числе) либо другое постановление ненормативного характера, в свою очередь, может обжаловаться в ФНС. Срок для подачи претензии - 3 мес. с даты принятия постановления. Если этот период пропущен по уважительной причине, по заявлению субъекта его может восстановить вышестоящий орган.
Обязательность процедуры
Она установлена с 1 января 2014 г. Этот порядок распространяется на все налоговые споры. К ним в том числе относятся обжалования актов ненормативного характера, бездействий/действий сотрудников контрольных органов. В соответствии с установленным порядком, налоговые споры в суде разбираются только после того, как постановления, вынесенные должностными лицами, обжалованы в вышестоящее подразделение ФНС. Это же касается претензий в отношении бездействий/действий сотрудников контрольных служб. 
Важный момент
Плательщикам, чьи права, как они считают, нарушены, в целях соблюдения установленного обязательного порядка достаточно в определенные законодательством сроки направить апелляционную жалобу на не вступившее в действие постановление, принятое по результатам выездных или камеральных проверок, иной документ ненормативного характера, бездействия/действия сотрудников ФНС. Акты, вынесенные по данным заявлениям, в свою очередь, могут оспариваться в суде или вышестоящем подразделении налоговой службы. Последние, в свою очередь, также могут обжаловаться. В этом случае претензии направляются в суд. Жалоба (апелляционная в том числе) подается в вышестоящее подразделение ФНС через службу, постановления ненормативного характера, бездействия или действия сотрудников которой обжалуются.
Вступление в действие
Как выше было указано, апелляционная жалоба направляется до приобретения оспариваемым актом силы. В этой связи решение, с которым субъект не согласен, вступает в действие в части, не отмененной вышестоящим подразделением и в необжалованной части с даты его принятия. Претензия лица, чьи права нарушены, может предполагать полную отмену обжалуемого акта. В этом случае, а также при принятии нового постановления вышестоящим органом, оно вступит в силу с даты вынесения. Уполномоченный на рассмотрение налоговых споров орган может оставить заявление субъекта без разбирательства. В этом случае акт нижестоящего подразделения вступит в действие с даты принятия соответствующего постановления, но не ранее окончания периода на подачу апелляционной жалобы. Направление претензии в вышестоящий орган на имеющий силу акт не приостанавливает его исполнения. 
Запрет на списание средств
В качестве одного из способов обеспечения защиты прав плательщиков выступает возможность приостановить действие акта, который обжалуется. Он закрепляется в ст. 199, п. 3 АПК. Прямым следствием реализации этой возможности является запрет на осуществление списания средств с р/с предприятия, недоимки, пени и в ряде случаев штрафа до принятия судом постановления по существу дела. Приостановление обжалуемого акта производится по ходатайству плательщика в рамках обеспечительных мер. Это означает, в свою очередь, что на субъекте лежит бремя доказывания оснований для их применения по ст. 90 АПК. В качестве них, в частности, выступает невозможность исполнения акта или наличие существенного ущерба у заявителя.
Сроки
В соответствии с АПК, разрешение налоговых споров производится в трехмесячный срок с даты поступления дела. В случае особой сложности конфликта срок продлевается до полугода. Тем не менее решение налоговых споров во многих случаях затягивается на более продолжительные периоды. В указанные же сроки инстанции успевают только провести подготовку к слушанию. 
Бремя доказывания
Налоговые споры в арбитражном суде, касающиеся обжалования постановлений ИФНС, бездействий/действий работников службы имеют ряд специфических черт. В частности, особенности проявляются в вопросе распределения бремени доказывания. В налоговом праве имеет место декларируемая ВАС презумпция невиновности и добросовестности поведения плательщиков. При определении порядка обжалования АПК устанавливает правила доказывания обстоятельств, ставших основанием для принятия акта, совершения бездействия/действия, в отношении которых субъект выдвигает претензии.
Практика налоговых споров показывает, что лица, чьи права, по их мнению, нарушены, по-разному трактуют предусмотренные в законодательстве нормы и принципы. Так, некоторые субъекты не считают нужным подтверждать наличие противоречия между принятым контрольным органом актом, действием/бездействием сотрудников и законодательством. Они полагают, что все эти факты должна доказывать инспекция. ФНС, в свою очередь, перекладывают это бремя на плательщиков.
В этой связи зачастую урегулирование налоговых споров осуществляется в пользу контрольных органов. Инстанции, разбирая дела, фактически возлагают на плательщиков бремя доказывания обстоятельств, которые в некоторых случаях от них даже не зависят. Субъектам приходится подтверждать свою невиновность или добросовестность путем предоставления документов от контрагентов в ответ на утверждения инспекции об обратном. Такая позиция судебных органов фактически делает порядок обжалования, закрепленный в АПК и НК, зависящим от дополнительных обстоятельств. Однако эти условия плательщикам приходится принимать как данность.
В связи с таким положением арбитражные налоговые споры предполагают максимально активную позицию субъектов, чьи права нарушены. В ходе процесса эксперты рекомендуют плательщикам особо не рассчитывать на принципы и презумпции. Желательно и целесообразно самостоятельно предпринимать возможные и зависящие от субъектов меры по обеспечению максимального объема доказательств. Как правило, активная позиция плательщика, его стремление идти на контакт в вопросе сбора необходимых подтверждений, проведения расчетов приводит к тому, что налоговые судебные споры разбираются с приемлемым для него результатом. 
Усовершенствование системы
В качестве стратегической цели финансовой политики госорганов выступает развитие различных механизмов, посредством которых могут эффективно и в разумные сроки разбираться налоговые споры. Основная роль в этом вопросе принадлежит непосредственно ФНС. Достижение поставленной цели будет означать реализацию качественно новых подходов к системе урегулирования конфликтов. Они должны обеспечивать:
- Контроль законности и обоснованности актов, вынесенных нижестоящими подразделениями ФНС.
- Достижение объективности и высокой эффективности разбирательства.
- Формирование информационно-аналитических баз постановлений, принятых по результатам рассмотрения заявлений плательщиков, анализ практики судебных споров.
- Совершенствование примирительных процедур.
- Уменьшение числа потенциальных причин, по которым могут возникать налоговые споры.
- Совершенствование системы информирования плательщиков о предоставляемых возможностях и действующих обязательных процедурах обжалования.
- Усиление мотивации субъектов к внесудебному разрешению споров.
Ключевые направления
Развитие системы досудебного урегулирования предполагает:
- Сокращение числа жалоб, поступающих в органы ФНС на принятые ими постановления по результатам проверок либо в связи с бездействиями или действиями сотрудников контрольных служб.
- Снижение нагрузки на судебные инстанции.
- Разработку дифференцированных механизмов разбирательства. К ним, например, относят возможность заключить мировое соглашение, использовать упрощенный и универсальный характер и пр.
- Совершенствование сервисов сети Интернет, облегающих направление жалоб, отслеживание этапов их рассмотрения.
- Непрерывное информирование плательщиков о возможностях, предоставляемых законодательством, посредством механизма обратной связи.
- Разъяснение субъектам преимуществ досудебного порядка перед традиционными методами урегулирования споров.
- Оперативное и адекватное реагирование на совершенные ведомственные нарушения для повышения качества администрирования.
- Развитие системы компетентного налогового консультирования.
- Непрерывный мониторинг и анализ проблем в организации работы территориальных подразделений ФНС.
Выводы
В современных условиях плательщики достаточно активно взаимодействуют с налоговыми службами. Эти отношения проявляются в различных формах. В качестве одной из них выступает досудебное урегулирование различных споров. Последние возникают, как правило, вследствие несогласия плательщиков с результатами выполненных в отношении них проверочных мероприятий. Предметом претензий могут стать также действия/бездействия налоговых служащих. В действующем законодательстве предусматривается комплекс мер, направленных на формирование благоприятных условий для взаимодействия с плательщиками. Урегулирование споров осуществляется на нескольких уровнях. К ним относят:
- Подачу субъектом, привлекаемым к ответственности, возражений (в письменном виде) на акт контрольной службы, участие плательщика (его представителя) в исследовании материалов проверки.
- Обжалование принятых постановлений и действий/бездействий, совершенных их должностными лицами, в вышестоящее подразделение ФНС.
- Обращение в суд.
С 1 января 2014 года в законодательство введены важные изменения. В частности, перед обращением в судебную инстанцию плательщик должен использовать предусмотренные в НК возможности. Если же эти мероприятия не дали желаемого результата, он имеет полное право обратиться в суд. Последний, в свою очередь, не будет осуществлять разбирательство при неисполнении заявителем требований НК о соблюдении предварительной процедуры обжалования.
Заключение
Досудебный порядок направлен на оперативное устранение очевидных нарушений интересов и прав граждан и юрлиц. Это, в свою очередь, обеспечивает проведение надлежащего контроля качества деятельности подразделений и работников ФНС через заявления и жалобы плательщиков. Анализ сообщений, поступающих от субъектов, позволяет своевременно уведомить руководство о существующих проблемах в системе. Обобщение результатов рассмотрения принятых жалоб плательщиков по выявленным фактам нарушения их интересов и прав способствует совершенствованию существующих и выработке новых механизмов и приемов, направленных на уменьшение количества случаев несоблюдения норм законодательства со стороны контрольных органов.