В соответствии с действующим законодательством налогоплательщик может полностью самостоятельно решать, какие у него прямые, а какие косвенные расходы. И, несмотря на то что перечень прямых расходов, в принципе, остался в действующем законодательстве, он, скорее, носит необязательный характер, а также перестал уже быть всеохватывающим.
Как их определить?
Используя предоставленный ему список в качестве ориентира, человек теперь самостоятельно может определять в своей учетной политике, какие именно расходы у него являются прямыми, в то время как все остальные уже будут представлять собой косвенные расходы.
Как и раньше, прямые расходы определяются в стоимости нереализованных товаров, услуг или же проведенных работ, в то время как косвенные списываются на финансовый результат в конце отчетного периода.
Есть ли контроль?
Несмотря на особенности действующего законодательства, вряд ли можно сказать, что у налогоплательщика есть полная свобода в решении того, что представляют собой прямые, а что косвенные расходы. Любое решение организации должно иметь определенную логику, экономическое обоснование, а также должно быть четко продиктовано спецификой работы конкретной компании. Такую позицию диктует общий настрой требований действующего налогового законодательства.
К примеру, если налогоплательщик в своей учетной политике решил прописать аренду офисного помещения в качестве прямых расходов, в то время как расходы на различные нужды основного производства представляют у него косвенные расходы, то это вряд ли можно будет как-то обосновать с экономической точки зрения. В связи с этим подобные результаты можно будет оспорить в процессе проводимой налоговой проверки.
Бухгалтерский учет
В инструкции об использовании плана счетов идет речь о том, что прямые расходы включают в себя различные затраты, которые непосредственно связаны с выпуском определенной продукции компанией, в то время как косвенные – расходы по управлению, а также обслуживанию данного производства. Конечно, вряд ли можно сказать о том, что здесь тоже есть какие-то четкие определения, вследствие чего в бухучете, точно так же как и в налоговом, способ оценки незавершенного производства должен раскрываться в учетной политике компании.
Для того чтобы обеспечить более конкретное понимание алгоритма включения различных затрат в прямые и косвенные расходы, лучше всего ориентироваться по понятию условно-переменных, а также условно-постоянных расходов, которое сегодня достаточно широко используется в процессе экономического анализа деятельности компании. Тем более это требуется с учетом того, что бухучет для выполнения главных задач компании должен организовываться таким образом, чтобы предоставлять в конечном итоге нужные данные для анализа, оценки, а также управления деятельностью компании со стороны ее руководителя.
Экономический анализ
В экономическом анализе прямые и косвенные расходы представляют собой переменные и постоянные издержки.
В переменные входят различные издержки, которые изменяются в соответствии с нынешним объемом производства. Таким образом, к примеру, нет возможности производить дополнительный товар, если не ввести пропорционально увеличение расходов на материал, который должен использоваться в процессе производства. В качестве типичных примеров переменных издержек можно назвать выплаты за применение различных средств производства, то есть непосредственно труда работников, а также используемого сырья.
В то же время постоянные издержки не изменяются в зависимости от объема производства, а, наоборот, задают определенный его уровень. Если также приводить примеры, то можно выделить арендную плату за помещение, амортизацию оборудования, коммунальные платежи и множество других расходов.
В реальной хозяйственной деятельности практически невозможно выделить какие-либо чистые постоянные или же произвести абсолютно чистый счет косвенных расходов. В преимущественном большинстве случаев затраты имеют смешанный характер.
Почему таких расходов не существует?
К примеру, зарплата сотрудника, который занимается основным производством, зачастую имеет не сдельный, а повременный характер, вследствие чего за один рабочий день он может изготовить на несколько изделий меньше или больше, что при этом не будет никак отражаться на общих затратах расходов на его заработную плату.
Точно такой же пример может казаться и постоянных расходов. К примеру, если рассматривать коммунальные платежи при значительных колебаниях объема производства, есть реальная возможность того, чтобы сэкономить на затратах на снабжение водой, освещение и другие нужды. Строго горизонтальная линия постоянных издержек является возможной исключительно в том случае, если присутствует незначительное изменение объемов производства, а какой-то серьезный его рост в любом случае приводит к необходимости закупать новое оборудование, арендовать дополнительные рабочие площади, а также увеличивать количество административного персонала.
Несмотря на это, для того чтобы обеспечивать цели прогнозирования производственных потребностей, а также максимально эффективного управления деятельностью любой компании, нужно правильно представлять общую структуру и вид издержек. Для этого нужно, руководствуясь историей за несколько ранних отчетных периодов, составить график того, каким образом объем производства зависит от конкретной статьи расходов, и при этом очистить его от других факторов. Если будет присутствовать какая-то выраженная пропорциональная зависимость, то в этом случае можно будет четко выделить какие-либо постоянные затраты или же определить косвенные расходы по налогу на прибыль.
Специфика по отраслям
Проведение указанного выше анализа для различных компаний в конечном итоге выдаст абсолютно разные результаты, вследствие чего унификация косвенных и прямых расходов, предложенная действующим ранее законодательством, абсолютно недопустима с точки зрения анализа экономической деятельности.
Но в то же время в разрезе отраслей можно определить некоторые закономерности. Для каждой отдельной сферы деятельности в течение длительного времени действовали специализированные методические рекомендации касательно учета затрат на производство, а также определения себестоимости продукции, причем эти рекомендации были разработаны различными отраслевыми министерствами.
Таким образом, можно отметить несколько самых типичных отраслей:
- производство – на примере различных промышленных предприятий;
- выполнение работ – на примере определенной строительной компании;
- торговля – для всех торговых организаций порядок определения расходов действует определенная статья Налогового кодекса;
- оказание услуг – для данной сферы действующее законодательство устанавливает право в любом отчетном периоде включать полную сумму прямых расходов в раздел уменьшения доходов от производства и реализации без распределения на остатки незаконченного производства.
Промышленность
В данном случае некосвенные расходы производства включают в себя затраты, связанные с изготовлением определенной продукции, которые могут прямо и непосредственно быть включены в их себестоимость:
- различные материалы и сырье;
- всевозможные полуфабрикаты и покупные изделия;
- энергия и топливо, которые требуются для удовлетворения технологических нужд;
- основная, а также дополнительная зарплата рабочих на производстве;
- все отчисления на страхование с указанием суммы заработной платы.
Таким образом, определяют некосвенные расходы себестоимость определенного товара. Основные положения в данном случае направлены на то, чтобы обеспечить максимально возможную аналитичность и достоверность полученной в результате учета информации. В соответствии с этими положениями рекомендуется максимально возможную часть затрат включить в себестоимость каждой отдельной единицы продукции в качестве прямых расходов.
Строительство
Специфика ведения учета в сфере строительства включает в себя гораздо большее количество субподрядочных работ по сравнению с производством. В отличие от большинства крупных заводов, которые в преимущественном большинстве случаев образуют относительно замкнутый цикл производства, в строительстве присутствует необходимость в специфических технических навыках, а также наличии соответствующих разрешений. Таким образом, косвенные затраты (расходы) формируются здесь несколько иначе.
Для того чтобы провести грамотное проектирование объекта, следует привлечь специализированные проектные институты, в то время как для изучения местности нанимаются специалисты по геодезии, для земляных работ субподрядчики, у которых присутствует специализированная техника, а для электрификации – специалисты, у которых есть соответствующее разрешение, а также специализированные знания в данной области. Этот список на самом деле гораздо больше, но в данном случае определены только основные.
Функция генерального подрядчика в данном случае представляет собой максимально грамотное привлечение различных специализированных субподрядчиков, а также максимально четкий контроль над их работой. В ситуации, когда раньше различные субподрядные работы, которые включал в себя учет косвенных расходов, списывались на конечный финансовый результат, у строительных компаний появлялись бы различные необоснованные убытки.
Налоговое ведомство в своих ответах рекомендовало, осуществляя списание таких расходов, руководствоваться положениями действующего законодательства, рассматривая принцип равномерности признания расходов и доходов, и впоследствии соблюдать это для тех договоров, которые предусматривают получение дохода на протяжении более чем одного отчетного периода. Таким образом, нужно было «завешивать» различные расходы в тех ситуациях, когда статьи действующего законодательства не предусматривали таких случаев незавершенного производства, но при этом налоговиками не рассматривалось, как именно нужно «завешивать» расходы в этих случаях. Таким образом, принципы определенной статьи Налогового кодекса не могли реализоваться в силу положений из других статей.
Именно по этой причине современные эксперты крайне рекомендуют современным строительным компаниям не включать подрядные работы в косвенные расходы. Прибыль компании уже нужно рассматривать с другой точки зрения налогообложения.
Электроэнергия и пар входят в косвенные расходы
Определенные типы сырья достаточно сложно распределить между основными и вспомогательными типами производства. Именно по этой причине современные компании в своей учетной политике закрепляют положение о том, что определенными видами сырья пополняет бухгалтер ежемесячно через 1С косвенные расходы.
Такой подход далеко не самый оптимальный с точки зрения налоговиков. Применяя нормативные документы касательно учета затрат, а также просчета себестоимости различной продукции, ими осуществляется распределение косвенных расходов и прямых, после чего доначисляют налог на прибыль определенной компании.
Точный пример
В процессе проверки налоговые сотрудники составили подробный акт о том, что компанией были завышены косвенные расходы на стоимость пара, топливного газа, электроэнергии и, следовательно, занижении базы по налогу на прибыль.
Компания в данном случае выиграла спор, несмотря на то что перечисленные выше типы сырья принимают непосредственное участие в производстве, а также формируют себестоимость продукции.
От чего зависит выбранная категория расходов
Какие расходы относить к косвенным или же прямым, компания определяет отдельно для каждого отдельного производственного цикла. Если различные производственные ресурсы в соответствии с технологическим регламентом не были включены в производственный цикл, то есть не представляют его неотъемлемую часть, то в таком случае можно учитывать затраты на них как косвенные расходы.
В качестве примера можно привести случай с компанией, занимающейся производством картона и бумаги, которая списывала затраты на упаковку уже готовой продукции в качестве косвенных расходов. Ревизоры из ИФНС не приняли такие методы распределения косвенных расходов, вследствие чего было принято решение начислить дополнительный налог на прибыль. Однако компания защищала свои интересы вплоть до Высшего арбитражного суда, вследствие чего смогла все-таки выиграть дело по той причине, что упаковка продукции не представляет собой отдельный цикл производства.
Процесс изготовления картона или же бумаги является полностью завершенным в тот момент, когда уже готовое бумажное полотно, замотанное в рулоны, выходит из машины, при этом продукция на складах компанией учитывается в тоннах, а также по весу нетто, то есть без учета используемой упаковки. Именно по этой причине суд сделал такой вывод, что упаковка не представляет собой отдельную часть готовой продукции, которая является неотделимой от вложенного в нее товара, а служит лишь только в качестве предохранения от различных повреждений, которые могут возникнуть при транспортировке.
Нередко невозможно отнести прямые расходы к тем или иным производственным процессам, потому что у компании нет необходимого учета. В таком случае компания полностью самостоятельно разрабатывает порядок формирования цены готовой продукции на складе, соблюдая соответствующие условия. В частности, стоит отметить, что формирование полной производственной себестоимости товара осуществляется уже на момент завершения производственного цикла, то есть на ту дату, когда осуществляется последняя производственная операция.